(3 оценок, среднее: 4,67 из 5)
Загрузка...
Учебная работа № 2668. Становление и развитие аудита в России 3
Один из великих учёных сказал: «Если рассмотреть проблему достаточно внимательно, то Вы увидите себя частью этой проблемы». В этой фразе, по сути, и заключается цель данной курсовой работы, т.е. ощутить себя составляющей проблематики отрасли современного аудита. Общеизвестно, что ничто не возникает просто так. Любые процессы, социально-экономические изменения, имеющие, казалось бы, поверхностный, скопированный в духе подражания кому или чему-либо характер, на самом деле характеризуются объективными причинами. Это напрямую касается и российского аудита. Не берёмся сказать, насколько широко распространено в крупных городах мнение о том, что аудит – это английское название русской ревизии, но на периферии такое суждение встречается еще очень часто. И уже отсюда, просто из-за неправильного понимания одного слова, начинается множество проблем. Все это и определяет задачи данной курсовой работы: раскрытие объективных факторов, обусловивших становление и развитие аудита в России; характеристика современного состояния аудиторской отрасли.
Актуальность рассматриваемой темы очевидна, т.к. аудиторские проверки просто незаменимы в условиях рыночной экономики и на рыночном этапе развития России. Аудитор не только выявляет ошибки в бухгалтерском учете и налогообложении, не только вскрывает недостатки в системе управления и организационной структуре предприятия, но способен дать самую квалифицированную консультацию по этим вопросам, Будучи независимой, аудиторская деятельность способствует не только улучшению всей работы экономического субъекта, защищает интересы его собственников, но и стоит на страже интересов государства, соблюдения законов и нормативных актов.
Следовательно, целью написания курсовой работы является рассмотрение этапов становления и развития аудита в России.
Для достижения данной цели были решены следующие задачи:
— рассмотрены понятие и сущность аудита;
— проанализированы содержание и предмет аудиторской деятельности;
— рассмотрены этапы становления аудита в России;
— выявлены проблемы развития аудита в РФ;
— обозначены перспективы развития аудита в РФ на современном этапе.
Объектом исследования является аудит.
Информационными источниками для написания курсовой работы послужили: нормативно – законодательная база РФ в области аудита, учебная и учебно-методическая литература.
1.1 ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ СТАНОВЛЕНИЯ И РАЗВИТИЯ АУДИТА В РОССИИ
1.1 Предпосылки возникновения, понятие и сущность аудита
Человечество всегда проявляло большой интерес к основам управления экономическими процессами, а также к роли контроля в управлении. Историки утверждают, что человечество знакомо с определенными видами отчетности уже не менее 6000 лет. Учет и отчетность (равно как и контроль ее содержания) вначале прямо были связаны с потребностями содержания двора, а также больших, постоянно действующих армий, с развитием производства и коммерции, удержанием в покорности многонационального населения обширных территорий первых цивилизаций. А люди-функционеры, составлявшие жесткий контрольный аппарат в каждой из таки древних империй, нередко получали почти официальный титул «глаза и уши царя». Многие фундаментальные экономические процессы и механизмы с безусловным признанием важности учета и контроля рассматривались учеными древнего мира: Платоном, Аристотелем и др. Разумеется, об учете и контроле древние авторы говорили хотя и веско, но немного. Впрочем, и в том немногом есть любопытные вещи. Так, Аристотель в своей «Политике» четко разграничивает функции учетные и контрольные, с прямым указанием, что проверки (аудит, ревизия) есть часть контроля.
Аудит имеет древнюю историю. Полагают, что фактически еще в Древнем Египте (около 2600 г. до н. э.) существовали чиновники, которые совмещали функции учета, управления и контроля, т.е. по сути, выполняли ряд действий, часть из которых сейчас называется аудитом [9, с. 230].
В Римской империи (с VII век до н. э.) контрольные функции осуществлялись специальными служащими (кураторы, прокураторы, квесторы). Квесторы (от лат. quaestor — изыскатель) вначале назначались консулами, а с 447 г. до н.э. избирались народом. С 421 г. существовали четыре квесторские должности, с 267 г. — восемь, при Сулле — двадцать, при Цезаре — временно — сорок. Городские квесторы заведовали казной, провинциальные — финансовым управлением провинции. Квесторы образовали низший класс в римском сенате.
После падения Римской империи аудит получил широкое распространение в Италии. Купцы Флоренции и Венеции использовали труд аудиторов для проверки платежеспособности капитанов торговых судов, которые везли огромные богатства на свой континент. В это время аудит имел строго целевое направление предотвращение ошибок.
Родина современного аудита Англия. Еще в IX в. был дан толчок к счету и мере в Британской хозяйственной жизни. Когда сохранившихся в стране древних культах и в Нормандии бухгалтерские приемы римлян получили вновь житейское приложение к учету экономических явлений.
Уже в те времена из общего понятия бухгалтер выделяется смежное понятие аудитор. За первым в его повседневной деятельности сохраняются функции лица, организующего и ведущего счета, а на второго возлагаются самостоятельные независимые функции контролера, проверяющего счета [17, с.59].
Письменные памятники, указывающие на существование аудиторства в Англии, восходят к XIII-XIV вв. Приемы аудита в то время составляли преимущественно в детальной проверке каждой операции.
Тестирование или выборочная проверка, как аудиторские процедуры, были неизвестны.
В истории развития аудита можно выделить несколько периодов:
— до 1500 г.;
— 1500 1830 (1862) г.;
— 1830 (1862) 1905 г.;
— 1905 1933 г.;
— 1933 1940 г.;
— с 1940 г. по настоящее время.
Первый период заканчивался в 1500 г. Эта дата отмечена произвольно, но она наиболее точно отражает состояние перелома в общей экономической ситуации. Одной из причин этого явилось открытие Америки, и как следствие увеличения объема товаров, капитала, рабочей силы в общемировом масштабе. Другая причина 1494 г. по праву считается датой основания учения о двойной записи (Лука Пачолли издал в Венеции трактат «О счетах и записях»).
1500 — 1830 (1860) гг.
Цели и приемы аудита не были изменены и состояли в обнаружении ошибок и проверке честности лиц, ответственных за налоговые платежи. В это время существенно повысилось значение аудита, т.к. произошло разделение между собственниками предприятия на управляющих и инвесторов. Акционерам не только требовалась гарантия сохранности капитала, но и получение дивидендов. Только аудитор мог дать заключение о верности и объективности проверенной финансовой отчетности и о вероятности продолжения деятельности предприятия в ближайшее время. Пришло понимание необходимости и важности существования системы внутреннего контроля. Данный период заканчивается в 1862 году, когда в Великобритании был принят Закон «Об обязательном аудите» (аналогичный закон был принят и во Франции в 1897 году).
1862 — 1905 гг.
Период отличается бурным экономическим ростом. Огромные по своим масштабам сделки привели к созданию корпораций. Этот период отмечен появлением консолидированного баланса (1904 г.).
Все это повышало роль и значение института аудиторства. Была признана необходимость внутреннего контроля. Но ему отводилась роль органа, участвовавшего не в проверке и обнаружении ошибки, а в создании единой стандартной системы учета. Основной акцент был направлен на систему контроля денежных потоков. Поскольку и учетная система, и организационная структура претерпели значительные изменения в сторону усиления, то и аудиторы могли уже применять приемы выборки. Тестирование стало использоваться только в последние десятилетия XIX века. В условиях быстрорастущего производства аудитор больше не мог проверять каждую операцию огромной корпорации. Вплоть до 1905 г. ограничивающим фактором объема тестирования являлись изменения и нововведения в системе учета и внутреннего контроля. Цели аудита в это время состоят в обнаружении разного рода ошибок намеренного характера. Исторически основным центром развития аудита явились Великобритания и США. В первом десятилетии ХХ в. американский аудит стал развиваться независимо, поскольку предпринимателями США была признана невозможность применения целей и подходов английского аудита к особенностям их бизнеса.
Первые работы по американскому аудиту характеризуют изменение целей следующим образом: обнаружение и предотвращение ненамеренных ошибок. Позже целями аудита стали:
— установление финансового состояния и доходности предприятия;
— предотвращение намеренных и ненамеренных ошибок — второстепенная цель.
В соответствии с изменением целей произошли и значительные изменения в приемах. Наблюдается окончательный переход от детальной проверки к тестированию. Стало ясно, что для того, чтобы получить фактические суммы, проверяемые в процессе аудита, нет необходимости проводить детальную проверку каждой проводки за изучаемый период. Получает признание важность внутреннего контроля. В опубликованных в 1909 г. Программах аудита отмечено, что «в качестве первой ступени аудита должно выступать установление системы внутренней проверки».
1933 — 1940 гг:
— на аудит оказывает влияние Нью-Йоркская фондовая биржа и правительственные организации;
— не было единого мнения относительно целей аудита.
В начале этого периода большинство авторов сходились во мнении, что задача аудита состоит в обнаружении ошибки. Позже взгляды были существенно изменены, и было установлено, что аудитору не следует концентрировать свое внимание только на обнаружении ошибки.
Вплоть до 1940 г. не существовало каких-либо документов, определяющих ответственность аудиторов за обнаружение ошибок. Было отмечено только, что это достаточно важный вопрос, но большинство авторов сходились во мнении, что его нельзя относить к главной задаче аудиторской проверки.
С 1940 года до настоящего времени цели аудита претерпели незначительные изменения. Акцент делался на подтверждение верности финансовой отчетности. Официально это положение было провозглашено в документах Американского Института Присяжных Бухучета: «первая цель проверки отчетности независимым аудитором состоит в выражении мнения о представленной финансовой отчетности» [14, с.103].
Часть вновь разработанных приемов аудита имела строгую ориентацию на обнаруженные ошибки. В 1961 г. в Положении об аудиторских процедурах «+30» было установлено, что аудитор определяет ошибку, и в случае, если она материальна, может оказать отрицательное влияние на его мнение о верности представленной финансовой отчетности и проведении проверки в соответствии с общепринятыми аудиторскими стандартами, он должен оценить степень ее вероятности.
Другая точка зрения на цели аудита состоит в том, что задача независимого рассмотрения состоит в выражении мнения об информации, включаемой в финансовые отчеты. Что касается ответственности аудитора, то она состоит лишь в проведении тестов, в соответствии с общепринятыми аудиторскими стандартами, разработанными таким образом, чтобы обнаружить саму возможность определения рода несоответствий, т.е. аудитор не отвечает за необнаруженные ошибки, но с него не должна сниматься ответственность за проверку узкого места в процессе аудита.
До конца 40-х годов аудит в основном заключался в проверке документации, подтверждение записи денежной операции и правильной группировке этих операций в финансовых отчетах. Это был подтверждающий аудит.
После 1949 г. независимые аудиторы стали больше внимания уделять вопросам внутреннего контроля, полагая, что при эффективной системе внутреннего контроля вероятность ошибок незначительна, и финансовые данные достаточно полны и точны. Аудиторские фирмы начали заниматься больше консультационной деятельностью, чем непосредственно проверками. Это системно-ориентированный аудит.
В начале 70-х гг. началась разработка международных аудиторских стандартов. На текущий момент существует несколько общепризнанных мировых стандартов аудита:
— общепринятые стандарты аудита (Generally Accepted Auditing Standards- GAAS);
— специальные стандарты аудита (Special Auditing Standards- SAS), их количество постоянно увеличивается.
Таким образом, можно сказать, что еще от древних философов идет понимание того, что проверяющий должен быть равноправен главному бухгалтеру (не ниже его по статусу), а, кроме того, что он не имеет права впадать в зависимость от проверяемых.
Принято думать, что для России аудит – явление новое. Однако эта должность была введена Петром I для армии и флота еще в начале XVIII в., с задачей учетно-ревизионного и юридического решения аудиторами определенных споров и судебных разбирательств, главным образом имущественного характера. В отличие от западных аудиторов XVIII-XIX вв. российские имели гораздо больше прав и обязанностей. На протяжении полутора веков они были и ревизорами, и следователями, и прокурорами. Вплоть до 1867 г. в нашей стране существовали особые учреждения, именуемые аудиториатами. Но это были не мелкие частные фирмы, а высшие военные ревизионные суды при военном и морском министерствах России.
Следовательно, и принципы их построения, и функции русских аудиториатов были значительно шире, нежели обычных небольших аудиторских фирм на Западе [9, с. 87].
Остановимся на содержании аудита более подробно, и скажем, что в него вкладывают англо-американские специалисты, а также аудиторы континентальной Европы. Этот подход отражает американскую и некоторую иную практику аудита. Так, в Великобритании по определению, данному Британским комитетом по аудиторской практике в 1989 г., аудит представляет собой «независимое изучение бухгалтерской отчетности предприятия с целью выражения о ней профессионального мнения специально назначенным аудитором при соблюдении любых правил, установленных действующим законодательством». Подобные определения, с теми или иными языково-филологическими (но не сущностными) тонкостями, мы найдем в специальной литературе по аудиту, изданной в Англии и Австралии, Германии и Франции, Испании и других странах. Приведем поэтому для полноты одно из наиболее приемлемых западных (США) определений аудита:
Аудит – это процесс, посредством которого компетентный независимый работник накапливает и оценивает свидетельства об информации, поддающейся количественной оценке и относящейся к специфической хозяйственной системе, чтобы определить и выразить в своем заключении степень соответствия этой информации установленным критериям. Как видим, разница на самом деле незначительна. По действующим в Российской Федерации Временным правилам, основной задачей аудиторской деятельности является определение достоверности отчетности экономических субъектов. А определение аудита звучит следующим образом: Аудиторская деятельность – аудит представляет собой предпринимательскую деятельность аудиторов (аудиторских фирм) по осуществлению независимых вневедомственных проверок бухгалтерской (финансовой) отчетности, платежно-расчетной документации, налоговых деклараций и других финансовых обязательств и требований экономических субъектов, а также оказанию иных аудиторских услуг. В специальной литературе российское определение аудита приводилось и обсуждалось много раз. Одни авторы считают его удачным, исчерпывающим, другие же и в этом определении видят некоторые изъяны. Однако можно утверждать: оно имеет несомненные преимущества перед существовавшими ранее хотя бы в том, что в нем указан предпринимательский характер аудиторской деятельности: «Тем самым все отношения, возникающие между аудиторскими организациями и их клиентами при оказании аудиторских услуг, регулируются Гражданским кодексом РФ». Да и вообще, аудит в России в целом пока не лишен спорных моментов. Так, по вопросу о становлении аудита существует несколько прямо противоположных точек зрения. Теоретик и практик аудиторской деятельности С.А. Стуков считает: «Построение аудита в нашей стране началось, образно говоря, с крыши, а не с фундамента, т.е. не было поддержано глубокими экономическими преобразованиями. Между тем подлинный аудит мог появиться и появился только при наличии одновременно трех условий: частной собственности, демократических свобод и высокого уровня обобществления производства и капитала» Но, по мнению Стукова, на момент возникновения современного аудита в нашей стране не было ни того, ни другого, ни третьего. Другие столь же уважаемые специалисты-аудиторы так же уверенно говорят о «создании аудита в России» снизу», т.е. по воле обстоятельств, а не по указу или постановлению государственного органа». Вообще любая проблема всегда имеет несколько сторон. Проблема становления аудита в России – не исключение. Спорные вопросы происходят здесь не из-за незнания или какого-то недопонимания теоретиками его (аудита) сущности, а ввиду спорности же, заложенной в истории появления и начальных этапах развития аудиторской деятельности [22, с. 48].
Таким образом, можно отметить, что за всю историю развития аудита основной целью аудита всегда признавалось установление достоверности представленной отчетности. Кроме того, в последнее время отмечается возрастание надежности внутреннего контроля и снижение детализации целей.
1.2 Понятие и предмет аудиторской деятельности
В течение последних трёх-четырёх лет в России проводятся аудиторские проверки, интенсивно готовятся кадры аудиторов, но всё это до принятия указа президента Российской Федерации «Об аудиторской деятельности в Российской Федерации» не имело под собой должной правовой основы. Временные правила аудиторской деятельности в Российской Федерации, утверждённые этим Указом, подвели юридическую правовую основу под деятельность аудиторов, легализовали их профессиональную подготовку. До этого работа аудиторских фирм осуществлялась лишь на основе стандартов бухгалтерского учёта, отчётности и аудита зарубежных стран.
Стандарты — правила ведения финансового учёта и составления отчётности с целью отражения эффективности финансовых решений, принятых за отчётный период компанией, которые отражают её положение на рынке. Они являются определённого рода юридически закреплённым соглашением различных субъектов рыночной экономики и разрабатываются, исходя из накопленного опыта, практической необходимости, результатов научных исследований, здравого смысла, традиций и других факторов.
Что же из себя представляют стандарты бухгалтерского учёта и аудита с правовой точки зрения? Несмотря на то что в западных странах различаются стандарты по бухгалтерскому учёту и по отчётности и аудиту, правовая природа их одинакова. Более того, они неразрывно связаны между собой, так как, аудитор занимаясь проверкой, обязательно должен знать стандарты учёта и отчётности. Для определения сферы правового регулирования бухгалтерского учёта и аудита можно выделить три вида учёта, применяемых сейчас на предприятиях: финансовый, производственный (управленческий) и налоговый. Управленческий учёт обслуживает внутренние потребности предприятий, его результаты, в отличие от финансового, не служат удовлетворению потребностей внешних пользователей. Предлагается четырёхуровневая система правового регулирования бухгалтерского учёта:
— первый уровень — закон о бухгалтерском учёте, который непосредственно входит в группу основных элементов, регламентирующих хозяйственное право.
— второй уровень составляют акты правительства России, других исполнительных органов, которые раскрывают, детализируют требования законов.
— третий уровень — стандарты по учёту и отчётности, в которых должны быть определены основные принципы ведения бухгалтерского учёта. Задача стандартов состоит в том, чтобы регламентировать организацию и ведение бухгалтерского учёта на отдельных его участках.
— наконец, документы четвёртого уровня — рекомендации, которые обеспечивают практическую деятельность и носят вспомогательный характер. Основная их цель — реализовать учётный процесс с использованием прогрессивных приёмов и рациональных способов работы.
Правила определяют аудиторскую деятельность как предпринимательскую деятельность аудиторов (аудиторских фирм) по осуществлению независимых вневедомственных проверок бухгалтерской отчётности, платёжно-расчётной документации, налоговых деклараций и других финансовых обязательств и требований экономических субъектов, а также по оказанию других аудиторских услуг таких как постановка, восстановление бухгалтерского учёта, составление финансовой отчётности и налоговых деклараций, трансформация финансовой отчётности в соответствии с иными, чем приняты в Российской Федерации нормативными документами бухгалтерского учёта, анализ финансово-хозяйственной деятельности, оценка активов и пассивов баланса и т. д. Основной целью аудита является установление достоверности бухгалтерской отчётности экономических субъектов и соответствия совершённых ими финансовых и хозяйственных операций нормативным актам. От ведомственной, прежде всего государственной, ревизии аудит принципиально отличают самостоятельность определения им форм и методов аудиторской проверки, исходя из требований законодательства и условий договора с экономическим субъектом, независимость от любой третьей стороны, собственника и руководителя аудиторской фирмы и возможность организовать аудит на принципах предпринимательской деятельности: с получением прибыли, при риске и объёме имущественной ответственности в зависимости от организационно-правовой формы аудиторской фирмы [9, с. 73].
Аудиторская проверка в полном объёме может проводиться на частных предприятиях. Государственные и муниципальные предприятия, не являющиеся собственниками имущества, закреплённого за ними на праве хозяйственного ведения, могут привлекать аудиторов лишь для оказания отдельных аудиторских услуг. Только орган, уполномоченный осуществлять управление государственным или муниципальным имуществом, вправе решать вопрос о заключении договора на проведение аудиторской проверки. Так, в постановлении Правительства Российской Федерации «О делегировании полномочий Правительства Российской Федерации по управлению и распоряжению объектами федеральной собственности» от 10.02.2002 г. предусмотрено, что Госкомимущество России, его территориальные агентства, а также по согласованию с ним федеральные органы исполнительной власти вправе назначать и производить документальные и фактические проверки (ревизии, инвентаризации), назначать аудиторские проверки.
Особое внимание при проведении аудиторской проверки уделяется её правовым аспектам. Проверяемый экономический субъект имеет право получать от аудитора исчерпывающую информацию о требованиях законодательства, касающихся проведения аудиторской проверки, о правах и обязанностях сторон, а после ознакомления с заключением аудитора — о нормативных актах, на которых основываются замечания и выводы аудитора. Аудитор обязан предоставлять экономическому субъекту эту информацию. В аналитической части аудиторского заключения указываются нарушения законодательства при совершении хозяйственно-финансовых операций, которые нанесли или могли нанести ущерб интересам собственников экономических субъектов, государства или третьих лиц.
Исходя, из вышесказанного следует, что бухгалтерской отчётности экономического субъекта должны подтверждаться соответствием их требованиям законов и других правовых актов Российской Федерации. Не случайно правила допускают к аттестации на право осуществления аудиторской деятельности лиц, имеющих экономическое и юридическое образование. Это требование лежит в основе реализации задач по формированию правового государства в России, повышению роли закона в предпринимательской деятельности. Его надо понимать в том смысле, что выборочные знания бухгалтерского учёта, анализа хозяйственной деятельности, организации и техники аудита, финансового менеджмента без сопоставления их с требованиями соответствующих норм права не могут достичь основных целей аудиторских проверок. Конечно, в условиях, когда в России отсутствует твёрдое детальное законодательство о бухгалтерском учёте и отчётности, аудите, регламентация совершения аудиторских действий подменяется простым следованием требованиям разнородных чужестранных систем стандартов, может сложиться и возобладать мнение, что знания хозяйственного права не нужны и аудитом могут заниматься также лица, имеющие инженерное или иное образование. Отголоском столь дилетантского отношения к праву служат даже составы комиссии по аудиторской деятельности при президенте Российской Федерации и её консультативном совете, в которых нет ни одного представителя юридического академического или учебного института, хотя консультативный совет вырабатывает для комиссии и принимает участие через своих представителей в её заседаниях, связанных с обсуждением проектов нормативных актов, регулирующих аудиторскую деятельность [21, с.204].
Аудиторская проверка — необходимый элемент аудита и один из видов аудиторской деятельности. Она заключается в установлении достоверности бухгалтерской отчётности, а также в совершении иных услуг, в частности составлению деклараций о доходах и бухгалтерской отчётности, консультированию в вопросах финансового, налогового, банковского и иного хозяйственного законодательства России. Аудиторы могут также проводить обучение и оказывать другие услуги по профилю своей деятельности. Но во временных правилах есть пункт, содержащий абзац, который ограничивает сферу предпринимательской деятельности аудитора: «Аудиторы и аудиторские фирмы не могут заниматься какой-либо деятельностью, кроме аудиторской и другой связанной с ней деятельностью.» Из этой выдержки следует, что аудитор не может выступать учредителем, акционером, собственником других предприятий, не связанных с аудиторской деятельностью. Это ограничение в некоторой степени применительно к аудиторским фирмам, но как поступать гражданину, который самостоятельно ведёт аудит? Ведь формально правовых оснований для запрета заниматься другими видами деятельности у гражданина-аудитора нет, если у него имеются для этого имущество, время и способности.
Аудиторская проверка может быть обязательной или инициативной. Обязательная аудиторская проверка проводится в случаях, прямо установленными нормативными актами. Например, в Законе о банках и банковской деятельности предусмотрено, что банки публикуют годовой баланс по форме и в сроки, которые устанавливаются Центральным банком России, после подтверждения аудиторской организацией достоверности указанных в нём сведений. Имеются и другие случаи обязательного аудита для страховых компаний, инвестиционных фондов и т. д. В сфере общего аудита Закона об иностранных инвестициях предусмотрена проверка аудиторской организацией для целей налогообложения финансовой и коммерческой деятельности предприятий с иностранными инвестициями.
Обязательные проверки в соответствии с процессуальным законодательством проводятся также по поручению органа дознания, следователя, прокурора, суда и арбитражного суда. Поручение о проведении аудиторской проверки даётся аудитору при наличии в производстве возбуждённого уголовного дела, принятого к производству гражданского дела или дела, подведомственному арбитражному суду. Заключение аудитора по результатам такой проверки приравнивается к акту экспертизы. Заключение аудитора — документ, имеющий юридическое значение для всех юридических и физических лиц, органов государственной власти и управления, органов местного самоуправления и судебных органов [9, с.301].
Если налоговый государственный или иной орган, на который законом возложена проверка отдельных сторон деятельности предприятия и получение соответствующей отчётности, не согласен с аудиторским заключением, принятым экономическим субъектом, то он вправе оспорить его в арбитражном суде. Если суд установит неточности и ошибки в представленной аудитором отчетности, то он возмещает экономическому субъекту все убытки, связанные с неквалифицированным аудиторским заключением.
Следовательно, аудиторская деятельность носит значительный характер и первоочередное значение в деятельности не только организации, но и экономически стабильного положения всей страны, что в дальнейшем может способствовать её конкурентоспособной позиции на мировом рынке.
1.3 Этапы становления аудита в России
Рассмотрим более подробно этапы становления аудита в России.
Подготовительный этап. Создание хозрасчетных ревизионных групп при Минфине СССР Первый 1987 г. Появление первой аудиторской фирмы АО «Инаудит» Второй 1989-1991 гг. Попытка принятия законодательного акта об аудиторской деятельности в СССР Третий 5 декабря 1991 г. – настоящее время Период разработки проекта Закона об аудите и утверждение «Временных правил аудиторской деятельности РФ» (29 декабря 1993 г.) Четвертый этап Принятие федерального Закона «Об аудиторской деятельности» Шел второй год «перестройки», т.е. вступления России на новый путь экономического развития. В стране стали создаваться кооперативы, частные фирмы и совместные предприятия. Эти экономические субъекты уже не являлись собственностью государства, в связи, с чем возник вопрос, кто должен проводить финансовые проверки их деятельности. Однако в современном виде они появились только в мае 1990 года, т.е. три года спустя после начала реформ. Можно было бы возложить эти функции на государственные контрольные органы, в частности на Контрольно-ревизионное управление (КРУ) Министерства финансов, в положении о котором, утвержденном Советом Министров СССР еще в 1956 г., предусматривалось право проведения ревизий государственных, кооперативных и общественных предприятий и организаций. Нужно отметить, что аппарат КРУ Минфина СССР и союзных республик такие ревизии проводил, но в связи со значительным ростом числа юридических лиц многократно возросший объем работы был ему явно не по силам. Да и в документах, регламентирующих деятельность контрольных органов, ничего не говорилось о ревизиях совместных предприятий. Эту проблему попытались решить путем создания хозрасчетных контрольно-ревизионных групп при республиканских и областных контрольно-ревизионных аппаратах. Реализовать данную идею вначале предложили КРУ Минфина РСФСР, от чего его руководство категорически отказалось, поскольку претворение в жизнь поставленной задачи требовало больших усилий и времени. Однако такая хозрасчетная ревизионная группа была сформирована при КРУ Министерства финансов Казахской ССР распоряжением Совета Министров Казахской ССР 17 марта 1988 года для оказания предприятиям и организациям платных услуг по проведению документальных ревизий, восстановлению бухгалтерского учета, осуществлению консультаций по финансово-экономическим вопросам и экспертиз. Штатная численность группы была утверждена в количестве 10 единиц, а смета расходов на ее содержание в 1988 г. – 38 тыс. руб. Минфином Казахской ССР по согласованию с Госкомцен республики была установлена ставка платы за услуги, оказываемые хозрасчетной ревизионной группой, в размере 27 руб. за рабочий день одного ревизора, а фактически договор зачастую заключался из расчета 15 руб. за день работы ревизора по месту жительства и 20 руб. при выездных проверках. Хозрасчетная ревизионная группа добилась определенных успехов и, следуя ее примеру, в областях и районах республики стали создаваться ее филиалы, многие из которых в дальнейшем были преобразованы в самостоятельные аудиторские фирмы. Руководство КРУ Минфина СССР предприняло попытку распространить положительный опыт работы хозрасчетных ревизионных групп Казахстана на всю страну. В Алма-Ате было проведено совещание, в котором приняли участие руководители КРУ минфинов всех союзных республик и некоторых областных аппаратов. Идея создания хозрасчетных ревизионных групп участниками совещания была в принципе одобрена, но к формированию таких групп в большинстве республик так и не приступили. В тот период были образованы: хозрасчетный финансово-экономический центр НИФИ в Москве; хозрасчетная консультационная организация «Финансы» при Тбилисском горисполкоме; кооперативы «ТООК» при Минфине Эстонской ССР; «Оркон» при Ленинградском объединении бытовых услуг «Невские зори»; «Бухгалтерский учет» при Мосгорисполкоме; «Интенсификация» в Алма-Ате и др. Некоторые из них предоставляли преимущественно консультационные услуги по организации учета, делопроизводства, внутрихозяйственного контроля, эффективному использованию трудовых, материальных и денежных ресурсов, финансовому оздоровлению, но не услуги ревизионного характера [10, с. 102].
Но можно ли считать хозрасчетные ревизионные группы, кооперативы по оказанию консультационных услуг аудиторскими фирмами? Ответ очевиден – нет. Они даже в своих названиях не упоминали слова «аудит», «аудиторский». Это были аудиторские структуры переходного периода, т.к. эти органы имели лишь некоторые черты аудита, например, платность услуг на основе договоренности, и в то же время они еще боялись полностью «оторваться» от государственных структур (Минфина, Мосгорисполкома, Тбилисского горисполкома и т.д.). В этот период классическим организационно-правовым формам аудита в наибольшей степени отвечало акционерное общество по оказанию аудиторских и консультационных услуг «Инаудит».
Значение создания этой фирмы для дальнейшего развития аудита в нашей стране трудно переоценить. Фирма была образована согласно специальному постановлению Совета Министров СССР «О создании советской аудиторской организации» от 8 сентября 1987 г. № 1033-245 на базе Главного управления валютного контроля Министерства финансов СССР. Капитал фирмы «Инаудит» был определен в 800 тыс. руб. (громадная по тем временам сумма), а основными акционерами стали: Министерство финансов СССР (55 % общего капитала) и Министерство внешней торговли (10 %). Кроме того, по 5 % имели Госбанк СССР, ВТБ, ГКЭС, всесоюзные объединения «Автоэкспорт», «Станкоимпорт», «Совфрахт» и «Соврыбфлот». В фирме «Инаудит» было образовано 10 отделов, каждый из которых, имея квалифицированный штат, оказывал широкий комплекс услуг действующим в СССР и за грницей совместным предприятиям, другим учреждениям и организациям. Среди таких услуг – анализ и проверка деятельности предприятий, организаций и учреждений с разработкой на этой базе предложений по улучшению их работы; консультации по постановке бухгалтерского учета, организации внутреннего финансового контроля, правилам ведения внешнеторгового контроля, внешнеторговых сделок, операций с иностранной валютой и др. Сохранить «Инаудит» как единую структуру не удалось, она распалась на несколько самостоятельных аудиторских фирм. Это произошло, во-первых, потому, что в ней оказалось большое число специалистов, настоящих лидеров, у которых появилась возможность создать и возглавить собственные фирмы. Во-вторых, несмотря на то, что АО, как было записано в его уставе, действует на началах хозяйственного расчета, обладает обособленным имуществом, может от своего имени приобретать имущественные и личные неимущественные права, как раз о приобретении недвижимого имущества «Инаудит» и не побеспокоился. Фирма занимала площади в здании Минфина СССР, но в начале 1992 г. руководство Министерства экономики и финансов РСФСР отказало ей в помещении. Отсутствие собственного здания фактически и привело к тому, что фирма перестала существовать. Хотя для коллектива АО «Инаудит» распад фирмы и был потрясением, но в целом для развития аудита в стране это событие не стало роковым. Наоборот, на месте одной компании возникло множество аудиторских фирм. Что касается названия, то оно сохранилось, под ним по-прежнему действуют фирмы в Москве и Санкт-Петербурге. Второй этап становления аудита в нашей стране пришелся на 1989-1991 гг., когда была предпринята попытка принять законодательный акт об аудиторской деятельности в СССР. После принятия Законов «О предприятиях в СССР», «О собственности в СССР» и особенно Закона РСФСР «О предприятиях и предпринимательской деятельности» в стране появились различные коммерческие структуры, в том числе аудиторские фирмы. Среди отечественных аудиторских фирм, возникших в те годы («Контакт», «Руфаудит», «Ленаудит», «Мосаудит», АО «Балтийский аудит», «Питерконто», МКД, кооператив «Аудитор», ТОО «Ленбанкаудит», «Информаудит» и др.), следует отметить фирмы «Контакт» и «Руфаудит», которые по организации работ, сбора информации стали эталоном для других аудиторских фирм. В учредительных документах указанных фирм предусматривались: проведение проверок финансово-хозяйственной деятельности предприятий любых организационно-правовых форм и видов собственности с целью подтверждения достоверности и реальности их финансовой отчетности; предоставление консультаций по различным вопросам финансовой, правовой, хозяйственной и коммерческой деятельности, включая бухгалтерский учет, налогообложение, управление финансовой деятельность и т.п. В январе 1990 г. сформировалось СП «Эрнест энд Янг Внешаудит». Предметом его деятельности стало проведение аудиторских проверок на совместных предприятиях, а также на любых предприятиях, фирмах, в организациях по их просьбе. Кроме того, в уставе СП предусматривались консультации, обучение персонала и т.д. Таким образом, уже в 1990 г. на аудиторском рынке СССР появилась крупнейшая межконтинентальная аудиторская фирма, входящая в так называемую «большую шестерку» («большая шестерка» – общепринятое собирательное имя фирм Arthur Andersen, KPMG, Ernst & Yong, Coopers & Lybrand, Deloitte & Touche, Price Waterhouse; с 1998 г. – «большая пятерка»). Создавались аудиторские фирмы и в других союзных республиках. Одновременно формировались общественные организации бухгалтеров и аудиторов. Так, большим событием для финансовых работников стало проведение 8 декабря 1989 г. учредительной конференции Ассоциации бухгалтеров СССР. Появление акционерных обществ, кооперативов, совместных предприятий других хозяйственных структур, присущих рынку, а также аудиторских фирм потребовало разработки нормативных законодательных актов. В связи с этим Министерство финансов СССР, в частности его Контрольно-ревизионное управление, по указанию Правительства СССР, а затем и в соответствии с Постановлением Верховного Совета СССР от 17 октября 1989 г. приступило к разработке концепции реорганизации финансового контроля в стране. Решено было подготовить проект постановления Совета Министров СССР по этому вопросу. Для подготовки проекта сформировалась группа специалистов. В начале августа 1989 г. проект был готов и направлен на рассмотрение советам министров союзных республик. Проектом постановления Совмина СССР предусматривалось создать в нашей стране сеть хозрасчетных аудиторских организаций (фирм) для проведения ревизий и проверок финансово-хозяйственной деятельности за плату по договорам с государственными, кооперативными и арендными предприятиями и организациями, акционерными обществами, межотраслевыми ассоциациями, концернами, совместными предприятиями с участием иностранного капитала и другими хозрасчетными предприятиями и организациями. С этой целью предлагалось организовать при Министерстве финансов СССР и министерствах финансов республик палаты аудиторских организаций, возложив на них функции создания аудиторских фирм, координации и контроля за их деятельностью. Палатам предоставлялось право выдавать (прекращать) лицензии на аудиторскую деятельность и определять в установленном порядке размер платы за предоставленные услуги. Как видим, в 1990 г. было выбрано правильное направление, и многие идеи тех лет были реализованы в Указе Президента от 22 декабря 1993 г. «Об аудиторской деятельности в Российской Федерации». Однако судьба этого проекта, как и других проектов о создании аудиторской службы в СССР, была одинакова: они так и не были приняты Советом Министров СССР [15, с. 204].
Началом третьего этапа становления аудита в России условно можно считать 5 декабря 1991 г. В этот день Е.Т. Гайдар поручил Министерству экономики и финансов РСФСР совместно с заинтересованными министерствами и ведомствами рассмотреть вопрос о создании аудиторской службы как одного из важных направлений перестройки системы финансового контроля в республике и дать предложения по проблеме в целом. А в стране, несмотря на отсутствие законодательной базы, бурно развивался аудит: появлялись все новые и новые аудиторские фирмы, причем не только в Москве и Санкт-Петербурге, но практически во всех крупных городах. Имелось уже около 800 аудиторских фирм. В Москве под видом совместных предприятий открыли свои филиалы крупнейшие межконтинентальные аудиторские фирмы «Делойт и Туш», «Артур Андерсен», «Эрнест и Янг», «Куперс и Лойбренд» и др. Развернулась подготовка аудиторов. Здесь активную роль взяли на себя крупнейшие ВУЗы (Академия народного хозяйства, Московский государственный университет им. М.В. Ломоносова и др.). Были организованы курсы аудиторов в Рязани, Владивостоке, Санкт-Петербурге, Казани, Уфе, Краснодаре и других городах. Таким образом, можно говорить, что к середине 1992 г. аудит в России был создан. Однако без нормативной базы развиваться дальше такая служба не могла. Принятие специального законодательного акта стало задачей номер один. Проект Закона «Об аудиторской деятельности», подготовленный в соответствии с поручением Е.Т. Гайдара от 5 декабря 1991 г. КРУ Минфина России и согласованный с Минюстом, МВД России, Прокуратурой, Государственной налоговой службой, ГКАП и Правительством Москвы, был направлен в Правительство России 11 февраля 1992 года. 12 ноября 1992 г. проект был доработан с учетом сделанных замечаний, согласован все с теми же ведомствами и направлен Президенту РФ, который внес его на рассмотрение в Верховный Совет РФ, где были образованы соответствующие структуры для его рассмотрения. Наиболее важной среди них стал Международный консультативный комитет по развитию бухгалтерского учета и аудита Российской Федерации (МКК). Он был создан 29 июля 1992 г., в его состав помимо отечественных специалистов, вошли представители ООН, Европейской комиссии, Мирового банка и др. Итак, проект Закона был внесен Президентом РФ на рассмотрение в Верховный Совет РФ и только 15 февраля 1993 г. Президиум принял решение об организации обсуждения проекта. Совет республики ВС РФ принял проект закона в обоих чтениях. Затем последовали письма Президента РФ в Верховный Совет, в которых отмечалось, что подписание Закона «Об аудиторской деятельности» станет возможным только после внесения в него принципиальных изменений и дополнений. 7 октября 1993 г. Президент РФ издал Указ № 1598 «О правовом регулировании в период поэтапной конституционной реформы в Российской Федерации», в соответствии с которым Государственное правовое управление Президента РФ подготовило проект Указа Президента «О регулировании аудиторской деятельности в Российской Федерации», основой которого послужил все тот же проект Закона. Таким образом, 22 декабря 1993 г. Президент РФ подписал Указ, которым утвердил «Временные правила аудиторской деятельности в Российской Федерации», вступившие в силу с момента опубликования Указа, т.е. с 29 декабря 1993 г. Однако для окончательного правового закрепления аудиторской деятель-ности в России нужен Закон. Необходимость его разработки подчеркнута и в Указе Президента от 22 декабря 1993 г [23, с. 112].
Таким образом, из материала данного подпункта, можно сделать вывод и сказать, что в свое время Временные правила сыграли важную роль в становлении аудита, но на данный момент они уже не отражают в полной мере ни практику ведущих российских аудиторских организаций, ни мировой опыт в этой области деятельности. Более того, они не соответствуют потребностям развития системы рыночных отношений. Очевидно, что с принятием Закона сфера аудиторских услуг приобретет принципиально иной характер, т.е. начнется новый этап в развитии аудита в России.
2 ПрОБЛЕМЫ И ПЕРСПЕКТИВЫ РАЗВИТИя АУДИТА В РФ НА СОВРЕМЕННОМ ЭТАПЕ
2.1 Проблемы развития аудита в РФ
Описание и оценка тенденций развития аудита в РФ на современном этапе заключается в том, что настоящее время в России в сфере аудита занято около 40 тысяч аттестованных аудиторов, действуют несколько тысяч аудиторских фирм, созданы профессиональные объединения аудиторов. Только за 2009 г. было аттестовано по протоколам Центральной аттестационно-лицензионной аудиторской комиссии (ЦАЛАК) Минфина России 6900 аудиторов, из них 5717 – в области общего аудита. Так же было рассмотрено и оформлено к выдаче по приказам Минфина России 7533 лицензии на осуществление аудиторской деятельности, в т.ч. 4892 аудиторским фирмам и 2641 аудитору, работающему самостоятельно.
Специфичным товаром аудиторской отрасли является аудиторская услуга, которая представляет из себя, продукт предпринимательской деятельности аудиторов (аудиторских фирм) по осуществлению независимых вневедомственных проверок бухгалтерской (финансовой) отчетности, платежно-расчетной документации, налоговых деклараций и других финансовых обязательств и требований экономических субъектов, а также оказанию иных аудиторских услуг. В соответствии с Временными правилами аудиторской деятельности в настоящее время ЦАЛАКом выдаются лицензии на проведение банковского аудита, аудита страховых организаций, аудита бирж, внебюджетных фондов и инвестиционных институтов, а также общего аудита, т.е. аудита иных экономических субъектов. В настоящее время аудиторские фирмы, наряду с оказанием аудиторских услуг предоставляют консалтинговые услуги фирмам-заказчикам. При этом уже несколько лет подряд наблюдается неуклонный рост доли консалтинга в совокупной выручке российских аудиторов, в частности налоговых и юридических услуг, а также услуг в области информационных технологий. По итогам 2009 года доля консалтинга в целом выросла на 10 процентных пунктов, составив 66,3 %. Среди видов консультационных услуг наиболее заметно поднялся налоговый и юридический консалтинг. Что касается доли информационных технологий, то в 2009 году она составляла всего 4 % в совокупной выручке, теперь – 7 %. Среди консультационных услуг доминируют те, что связаны с финансовой стороной деятельности клиентов: налоговый консалтинг и финансовое управление. А виды услуг, которые не требуют скрупулезного разбора финансовой отчетности, занимают довольно скромное место в структуре совокупной выручки. Так, доля консалтинга в области стратегического планирования, несомненно, пользующегося спросом на рынке, составляет лишь 3,6 %. Отчасти это свидетельствует о том, что предприятия готовы иметь дело одновременно с несколькими компаниями, предлагающими аудиторские и консалтинговые услуги. В качестве примера можно привести компанию «Аэрофлот», работающую с пятью консультантами. На вопрос: «Зачем, ведь все они универсальные?» – был получен недвусмысленный ответ: «По каждой нашей проблеме мы искали лучших специалистов». Такая тенденция пока едва заметна на российском рынке. Только компании, стремящиеся сделать свою деятельность прозрачной, могут позволить себе роскошь раскрыться перед несколькими партнерами [13, с. 108].
Основными потребителями аудиторских фирм являются предприятия и организации, для которых законодательно определен обязательный ежегодный аудит (банки, страховые организации, открытые акционерные общества, предприятия, совокупный годовой объем выручки, которых превышает законодательно установленный минимум, и т.д.). Однако в последнее время почти для всех относительно крупных предприятий, заинтересованных в расширении своей деятельности в будущем, при этом даже не попадающим под категорию обязательно аудируемых, стало признаком хорошего тона проводить аудиторские экспертизы и заверять свою финансовую отчетность подписью работника вневедомственной службы финансового контроля.
В настоящее время имеет смысл говорить о грядущем значительном увеличении доли рынка аудиторских услуг, правда, ввиду ряда особенностей данный сегмент можно отнести к категории «денег глубокого залегания». Речь идет об аудите федеральных государственных унитарных предприятий (ГУП). В 2006 году увидело свет постановление Правительства № 81 «Об аудиторских проверках федеральных государственных унитарных предприятий». Однако его выполнение, как водится, затянулось, и в 2007 году аудит за 2006 год так и не проводился. Сама постановка вопроса об аудите ГУПов для Мингосимущества как собственника этих предприятий породила целый букет конфликтов интересов. Прежде всего, конфликт возник на уровне «собственник – управляющий орган». Управляющие органы (например, соответствующие агентства в оборонной промышленности) фактически выполняют роль финансовых директоров своих предприятий и разруливают все их финансовые потоки. Неудивительно, что они оказались незаинтересованными в аудите подведомственных предприятий. Ведь методические рекомендации по проведению аудита были составлены таким образом, что аудит должен выявить не только достоверность финансовой отчетности, но и эффективность работы ГУПов. У конфликта этого уровня были два следствия. Во-первых, проведение тендера на аудит 2006 года растянулось до октября 2007-го. Во-вторых, когда он все-таки был проведен и из 413 фирм, подавших заявки на конкурс, министерство включило в перечень уполномоченных 282 аудиторские организации, ведомства стали доводить до своих предприятий особые списки рекомендуемых аудиторских компаний. Зачастую в таких списках значилась одна-единственная фирма, причем не из самых известных. Конфликт интересов сформировался также на уровне «директор-аудитор». Заказчиком аудита для аудиторской компании является Мингосимущества. Аудиторская проверка должна показать, насколько грамотно управляется предприятие, а значит – будет ли директор и впредь занимать свое кресло. Однако, выступая заказчиком аудита, министерство ни копейки не вносит за его проведение. Оплатить услуги аудитора должно само предприятие, разумеется, по распоряжению своего генерального. При этом на конфликтах проблемы не заканчиваются. Платежеспособность государственных предприятий невысока. Соответственно, цена аудита для них должна быть своего рода специальная. По оценкам самих аудиторов – примерно в три раза ниже среднерыночной. В результате многие крупные аудиторские компании решают, что участвовать в борьбе за аудит госпредприятий не имеет смысла, и занимают выжидательную позицию. А те компании, которые берутся обслуживать ГУПы, вынуждены работать на уровне себестоимости, жалуясь не демпинг мелких аудиторских фирм. Утешением им служит шанс занять место на рынке и надежда на улучшение платежеспособности госпредприятий в будущем. Благо ГУПов много – из 14 тыс. госпредприятий минимум тысяча, по оценкам, будет отвечать критериям обязательного аудита [16, с. 93].
Очевиден тот факт, что это – обострение конкуренции и, как следствие, снижение цен. Профессиональная оценка средних почасовых ставок аудиторских компаний свидетельствует о всплеске ценовой войны на рынке аудиторов и консультантов. Еще около года назад минимальной расчетной ставкой за услуги средней столичной аудиторской фирмы было 3 доллара в час. Теперь эта планка снижена примерно вдвое — 1,6 доллара в час. В чем причина этой ценовой конкуренции? По оценкам экспертов, как это ни парадоксально звучит, она кроется в оживлении экономики после кризиса. Воистину, аудит в России не был лишен противоречий уже в момент своего появления, не утратил он их и теперь. Казалось бы, подъем производства должен привести к росту спроса на аудит и консалтинг, а значит, и к росту доходов аудиторско-консалтинговых групп. Но получилось иначе. Два года назад в кризисной ситуации локомотивом рынка выступили наиболее крупные АКГ. Мелкие фирмы были не в состоянии снизить свои расценки и в результате остались не у дел. Сейчас ситуация изменилась с точностью до наоборот. Оживившееся производство предъявило спрос на аудиторские услуги. Получив один — два заказа, возобновили свою деятельность мелкие компании. Но они тут же попали под ценовое давление своих клиентов. Чтобы вновь не пришлось сворачивать свою деятельность, аудиторы принялись демпинговать и в первую очередь за счет качества работ. Не менее активно ведут себя и вновь образованные аудиторские компании. Этому изрядно способствует очень низкий барьер выхода на рынок (Для физических лиц необходимо пройти аттестацию и получить от уполномоченного органа квалификационный аттестат аудитора. При этом к аттестации допускаются лица, имеющие экономическое или юридическое (высшее или средне специальное) образование, а также стаж работы не менее трех лет из последних пяти в качестве аудитора, специалиста аудиторской организации, бухгалтера, экономиста, ревизора, руководителя предприятия, научного работника или преподавателя в области экономики). Ну а для новорожденной компании, недавно получившей лицензию, не имеющей ни раскрученной торговой марки, ни опыта работы, единственным аргументом в переговорах с заказчиком может быть лишь чрезвычайно низкая цена.
На сегодняшний момент времени, остро стоит проблема аудита на международном уровне.
Известно, что страны с достаточно высоким уровнем развития аудита (например, Канада, Великобритания, Ирландия, США) положения международных стандартов аудита лишь принимают к сведению. Аудиторы ряда стран, в частности Австралии, Бразилии, Индии и Голландии, используют их для разработки национальных стандартов аудита. Страны, не разрабатывающие собственные стандарты аудита (Малайзия, Нигерия, Фиджи и др.), применяют международные стандарты аудита в качестве национальных. Россия же избрала путь самостоятельной разработки правил (стандартов), подготовленных на базе международных стандартов аудита.
При участии Международного центра по реформе систем бухгалтерского учета вышел в свет первый официальный перевод международных стандартов аудита на русский язык. Написанные в повествовательной форме они содержат большое количество примеров и рекомендаций. Однако попытки использовать их в качестве российских регламентирующих документов не имели успеха, в основном из-за сложности текстов нормативных документов, дословно переведенных с английского языка на русский. Российские правила (стандарты) аудита представляют собой изложение международных стандартов на доступном для российских специалистов языке и в форме, привычной для лиц, которым такие нормативные документы предназначены [9, с. 76].
Следует обратить внимание на несколько необычное двойное наименование регламентирующих документов — правила (стандарты). С одной стороны, это связано с тем, что указанные документы действительно представляют собой общие правила проведения аудита, с другой — аналогичны стандартам аудита, существующим в развитых странах, либо принятым профессиональными международными ассоциациями. Их не следует путать с инженерно-техническими документами, также традиционно называемыми у нас в стране стандартами, для утверждения которых существуют специальные организации и процедуры. Российская экономика нуждается в западных инвестициях для развития предприятий конкретных отраслей. Однако для их получения необходимо убедить инвесторов в целесообразности вложения средств. Для этого требуется предоставить им предварительную информацию о состоянии финансово-хозяйственной деятельности конкретного экономического субъекта. Основным документальным подтверждением положения предприятия и результатов его хозяйственной деятельности служит бухгалтерская отчетность. Потенциальные инвесторы заинтересованы в том, чтобы она была достоверной. Поэтому отчетность требуется составлять по понятным для западных инвесторов правилам, а достоверность ее должна быть подтверждена путем проведения внешнего аудита с использованием тех же процедур, что и на Западе.
Российские инвесторы также заинтересованы в достоверности отчетных данных отечественных предприятий и в ее добросовестном аудите. Все это делает очевидной необходимость разработки единых подходов к аудиту у нас и за рубежом. Тем не менее, у данной точки зрения есть противники, считающие, что специфика России и нынешний уровень ее экономического развития делают нецелесообразным или невозможным применение в нашей стране международных стандартов аудита или основанных на них местных стандартов. При этом они ссылаются на то, что большинство клиентов гораздо сильнее заинтересованы в налоговых проверках и оптимизации налогов, чем в абстрактном «подтверждении достоверности». К сожалению, в России пока мало квалифицированных инвесторов, действительно анализирующих баланс и данные о прежних прибылях предприятия, чтобы принять решение об инвестировании в него.
Ключевой проблемой при внедрении международных стандартов аудита является организация контроля над выполнением их аудиторскими фирмами. На сегодняшний день квалификация работников государственных контрольно-ревизионных органов такова, что они не всегда могут разобраться в тонкостях методики аудита, а государство пока не в состоянии ассигновать достаточные средства на увеличение штата государственных проверяющих. У некоторых аудиторов возникают опасения, что конфиденциальная информация, полученная проверяющими в процессе работы, может быть использована во вред клиентам аудиторов, например, сведения об обнаруженных нарушениях могут быть сообщены органам налогового контроля [5, с. 107].
В отличие от государственных органов, общественные организации аудиторов могли бы наладить систему взаимопроверок качества аудита и соблюдения стандартов среди своих членов. Решился бы и вопрос финансирования таких проверок, например, за счет членских взносов участников объединений. Квалифицированные специалисты, разбирающиеся в методике и стандартах аудита, в сезон пониженной нагрузки аудиторов могли бы по согласованному графику проверять друг друга. Однако возникают опасения, что такие проверки будут недостаточно строгими.
В настоящее время в России существует большое количество профессиональных объединений, конкурирующих между собой за приток новых членов и поступление от них членских взносов и объективно не заинтересованных в том, чтобы отпугивать специалистов и аудиторские организации строгими требованиями. Кроме того, некоторые аудиторы опасаются, что пришедшие к ним с проверкой коллеги из другой аудиторской фирмы могут переманивать клиентов, заимствовать методические секреты и «ноу-хау», постараются убрать конкурента, ложно обвинив его в низком качестве аудита.
Директор департамента технических стандартов фирмы «ФБК» Н.А.Ремизов считает, что в нашей стране пока не сложилась стройная система контроля качества аудита. В комментариях к работе «Правила (стандарты) аудиторской деятельности: Все 38 стандартов» им приведен интересный пример о результате проверки осенью 2009 года московским представительством Всемирного банка нескольких десятков аудиторских фирм, пожелавших получить право аудировать проекты Всемирного банка России, на предмет соответствия их работы международным стандартам аудита. Проверку проводили независимые иностранные и аттестованные на Западе российские специалисты. Проверке подлежали рабочие аудиторские файлы, а также соблюдение внутренних инструкций и процедур. Программу проверки и состав проверяемых документов до начала работы контролируемым фирмам не сообщали. ИТАР-ТАСС обнародовало 2 ноября 2009 года наименования фирм, которые прошли проверку. Ими оказались пять российских фирм, входящих в «большую пятерку», и еще шесть чисто российских аудиторских фирм: «МКД» из Санкт-Петербурга, а также московские организации «Тоn-аудит», «Русаудит», «Дорнхофф», «Руфаудит» , «ФБК» и «Юникон/МС Консультационная группа». При этом проверку прошла меньшая часть претендентов. Среди отсеянных организаций было много известных аудиторских фирм, которые на протяжении последних лет заявляли о полном соответствии своей работы МСА. Нетрудно предположить, что среди нескольких тысяч лицензированных российских фирм и индивидуалов очень мал процент тех, кто работает по стандартам. Одна из серьезных проблем, связанных с внедрением международных стандартов в российскую аудиторскую практику, состоит в том, что отечественные аудиторы плохо представляют себе то, что понимается под международными стандартами аудита (хотя они и опубликованы на русском языке и не раз комментировались специалистами). И надо признать, что далеко не все наши аудиторы хорошо знакомы даже с отечественными, а не то, что с международными правилами (стандартами) аудиторской деятельности [12, с. 304].
Следовательно, исходя из вышеизложенного материала, можно сделать вывод о том, что в результате всеобщего демпинга вновь расцвел так называемый «черный» аудит. И это неудивительно. Борьба с недобросовестными аудиторами, продающими за бесценок свою подпись и печать, фактически не ведется. В такой ситуации вряд ли разумно надеяться, что все образуется само собой. Эта тенденция, в конечном счете, должна привести к сильной поляризации рынка. Клиент, действительно нуждающийся в качественных услугах, будет готов платить любые деньги за гарантию качества, поскольку в целом на рынке будут процветать дешевые подделки под аудит. Как единственная гарантия качества в таких условиях будет восприниматься раскрученная общепризнанная марка компании. Несложно догадаться, что носителями таких марок на сегодня в России являются лишь компании «большой пятерки». Т.е. и без того огромная доля рынка иностранных компаний грозит еще больше увеличиться. Определение движущих сил отрасли аудиторских услуг и оценка их влияния на предприятия
В целом же истекшее десятилетие рыночных преобразований в России заставило экономически активное население по-новому взглянуть на многие проблемы управления и контроля. Руководители различного уровня, учетный персонал предприятий и практикующие аудиторы четко осознали, что необходимы не только изучение различных элементов «передовых технологий» западной экономики (в том числе, международного опыта аудита), но и их адаптация к реальным условиям нашего отечественного рынка. А поскольку рынок России развивается не на пустом месте, то нужно максимально использовать наши собственные достижения, немалый российский опыт в области управления и контроля, при этом опираясь на положительные примеры Запада.
2.2 Перспективы развития аудита в РФ на современном этапе
В настоящий момент времени на рынке аудиторско-консалтинговых услуг не часто происходят события, которые вносят качественно новые изменения в жизнь аудиторов. В недавнем прошлом такое событие имело место, а именно, начала активно работать первая в России саморегулируемая организация (СРО) аудиторских компаний. В принципе саморегулируемые организации в России не новость. На международном рынке аудиторских услуг это тоже дело обычное. Однако на российском аудиторском рынке до сих пор функционировали лишь профессиональные ассоциации.
Разница между обычной профессиональной ассоциацией и СРО, прежде всего, состоит в том, что последняя берет на себя функцию контроля за деятельностью своих членов. На аудиторском рынке контроль качества аудиторских проверок до сих пор был исключительной прерогативой лицензирующих органов. В то же время лицензирующие органы не располагают достаточными ресурсами – ни кадровыми, ни экономическими – для полноценной реализации этой функции [19, с. 56].
Отсутствует как эффективная система санкций, в том числе и финансовых, в отношении недобросовестных аудиторов, так и система обязательного страхования аудиторской ответственности. Все это создает почву для распространения «черного» аудита. Мировой опыт свидетельствует, что решение проблемы повышения качества аудита возможно только при построении системы контроля качества, включающей в себя как государственный контроль, так и контроль профессиональных объединений. Для клиентов аудиторских организаций внешним сигналом принадлежности конкретной аудиторской компании к «качественным» стало членство в саморегулируемой профессиональной аудиторской организации, которая регулярно будет осуществлять проверки деятельности своих членов (один раз в три года). Первой такой организацией стал Институт профессиональных аудиторов России (ИПАР).
Изменение в государственной политике. Итак, аудит как вид деятельности в России состоялся. Но, к сожалению, наши аудиторы еще не в должной мере признаны за рубежом, и аудит российской компании, даже очень известной, не является ни для иностранцев, ни для соотечественников неоспоримым. Причина этого в том, что российскую отчетность не всегда могут понять иностранные инвесторы, акционеры, кредитные организации и, соответственно, на ее основе принять адекватное решение по покупке и продаже ценных бумаг, оценить способность компании выплачивать дивиденды, погасить в срок задолженность и т.д. Все это требует внесения в законодательную базу российского учета и аудита, соответствующих корректив, обеспечивающих их «прозрачность» для иностранных граждан.
Справедливо сказать, что это только одна из множества проблем, связанных сегодня с осуществлением аудиторской деятельности в России. Однако столь же справедливым будет утверждение: большую их (проблем) часть можно разрешить путем введения корректировок в Федеральный закон «Об аудиторской деятельности». Чтобы оценить значимость этого события, достаточно обратить внимание на то, что его в нашей стране ждали почти 10 лет, начиная со старта реформ. Например, широко известно, что в последнее время появилось очень много так называемых «черных аудиторов» – фирм, которые получают лицензии на осуществление аудиторской деятельности, делают заключения, а потом – растворяются [20, с. 104].
Законодательно же проблема ответственности аудитора за свое заключение никак не решена. С этой целью, т.е. упорядочения системы государственного регулирования аудита законопроектом. Можно надеяться, что тогда у субъектов экономической деятельности, понесших урон из-за неквалифицированных или недобросовестных заключений аудиторских компаний, появится возможность отстаивать свои права. Также в качестве перспектив развития должна являться попытка предусмотреть контроль качества аудита, осуществление которого может быть проведено как федеральным органом государственного регулирования аудиторской деятельности, так и уполномоченным саморегулируемым аудиторским объединением – правда, исключительно в отношении своих членов [11, с. 67].
Законодательство значительно повышает требования к конфиденциальности аудита. Лица, осуществляющие аудиторскую деятельность, обязаны обеспечить сохранность конфиденциальных сведений и документов, получаемых и (или) составляемых ими в ходе проверки. Они не вправе передавать эти документы или их копии, каким бы то ни было третьим лицам либо разглашать устно содержащиеся в них сведения без письменного согласия лица, подлежащего аудиту, вне зависимости от того, принесет ли передача документов или разглашение содержащихся в них сведений ущерб указанному лицу.
Нарушитель этого требования лишается лицензии аудитора и подлежит ответственности в соответствии с законодательством, включая возмещение нанесенного его действиями ущерба. В плане опять-таки повышения ответственности аудитора законопроекты, которые также должны предусматривать, что аудитор или аудиторская организация обязан заключать договор страхования своей гражданско-правовой ответственности и не вправе выполнять свои обязанности без такого документа. В нём должны конкретизироваться меры уголовных и административных наказаний за допущенные аудитором нарушения. Такие наказания в сегодняшней юридической практике вообще отсутствуют. Ситуация на рынке аудиторских услуг в городе Владивостоке за 2009 год представили отчетность 10 фирм из 12 зарегистрированных. Кроме того, в 2009 г., по данным Департамента государственного финансового контроля и аудита в Приморском крае, лицензии на проведение аудита имели немногие индивидуальные предприниматели – аудиторы [18, с. 57].
Таким образом, скажем, что за последние годы в России получил широкое распространение аудит как независимый, вневедомственный финансовый контроль, осуществляемый в целях установления достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности, а также оказания иных аудиторских услуг по постановке и ведению бухгалтерского учета, составлению деклараций о доходах, консультированию в вопросах финансового, налогового, банковского и иного хозяйственного законодательства. В таком качестве аудит служит интересам не только собственников, но и государства. В качестве перспектив развития данной сферы, необходимо вносить изменения в законодательную базу страны, совершенствовать методы управления аудиторскими проверками, с целью осуществления деятельности не только внутри страны, но и за её пределами.
В заключение хотелось бы подчеркнуть, что аудит в России все-таки состоялся. Показательно, что аудиторов у нас больше, чем в такой, например, стране, как Германия, а спрос на их услуги все растет. Поэтому от того, насколько грамотно и быстро будут решаться проблемы, связанные с аудиторской деятельностью, будет напрямую зависеть «здоровье» российской экономики в целом.
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
В заключение данной курсовой работы, можно сказать, что за последние годы в России получил широкое распространение аудит как независимый, вневедомственный финансовый контроль, осуществляемый в целях установления достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности, а также оказания иных аудиторских услуг по постановке и ведению бухгалтерского учета, составлению деклараций о доходах, консультированию в вопросах финансового, налогового, банковского и иного хозяйственного законодательства. В таком качестве аудит служит интересам не только собственников, но и государства.
По мере развития аудита, роста профессионализма аудиторов и накопления ими опыта работы идет наращивание консалтинговых услуг и не только по налоговым и юридическим вопросам, но и касающимся выработки более эффективных систем управления и хозяйствования.
Таким образом, аудит приобретает все большее значение для решения насущных проблем привлечения инвестиций, укрепления финансов и подъема экономики страны. Однако дальнейшее развитие аудита требует укрепления его нормативной базы, сохранения основополагающих принципов аудиторской деятельности, без которых аудит утрачивает свою независимость и самостоятельность, становится разновидностью ведомственного контроля. И это в настоящее время основная проблема аудита, решение которой не зависит ни от одного работника этой сферы услуг.
О том, что аудиторскому рынку нужен закон, говорится уже десятилетие. Профессионалы же давно испытывают острую потребность в более четком и эффективном регулировании аудита. Однако при решении этой проблемы нужно учитывать специфику нынешней экономической реальности и особенности сложившейся практики аудита в стране.
На эту главную трудность роста аудита в России как снежный ком наворачиваются другие проблемы, сопутствующие этой, либо те, которые призван разрешить Закон «Об аудиторской деятельности»: контроль качества аудиторских услуг, страхование ответственности, обеспечение конфиденциальности информации и т.д.
Такую же роль регулятора процесса и порядка проведения аудита должны в настоящее время играть правила (стандарты) аудиторской деятельности. В настоящее время еще не закончена их разработка. Однако основные вопросы, связанные с этим имеют несколько иной характер. Опять-таки в силу определенного несовершенства правовой базы в России встает проблема законности их соблюдения всеми аудиторами и аудиторскими фирмами.
Однако принятие Закона «Об аудиторской деятельности», правил (стандартов) аудиторской деятельности имеет принципиальное значение не только для решения внутренних проблем.
Такое признание не станет возможным также без строгого соблюдения этики аудиторов, которой придерживаются во всех экономически развитых странах. С этой позиции интересен тот факт, что еще несколько лет назад проблемы этического регулирования аудиторской деятельности многими ее участниками практически игнорировались. Даже некоторые общественные профессиональные аудиторские организации, которые, казалось бы, по определению должны иметь этические кодексы, не занимались этими вопросами. Свою позицию они объясняли тем, что гораздо важнее и нужнее закон об аудите, а этика – может и подождать. Однако, как показало время, без закона участники рынка аудиторских услуг обходятся, правда, с многочисленными трудностями, а вот без урегулирования профессиональных этических обязательств – нет. Примером последнего утверждения может служить хотя бы тот факт, что вряд ли в каком-либо солидном договоре на оказание аудиторских услуг может отсутствовать обозначение обязательств по соблюдению конфиденциальности информации сторон.
В то же время недостаточно только принять те или иные нравственные критерии в профессиональной деятельности. Гораздо труднее наполнить их реальным содержанием. При этом следует иметь в виду, что не все в профессиональной этике может быть регламентировано раз и навсегда. Во-первых, потому, что этика в значительной мере касается межличностных отношений, которые характеризуются бесчисленным множеством возникающих ситуаций. Во-вторых, отследить соблюдение некоторых положений (например, об интеллектуальной честности и свободе от предрассудков) не под силу, наверное, никому. Но там, где это возможно (скажем, в отношении независимого статуса аудиторов), детальная регламентация должна приветствоваться.
Таким образом, полноценное этическое наполнение аудиторской деятельности – дело не одного года. Разработать и одобрить свод нравственных норм – это только половина успеха, за которой должна следовать другая половина – применение принятых правил на практике, что, возможно, потребует даже смену мышления от того, кто претендует на звание – аудитора-профессионала.
В настоящее время необходим дифференцированный подход к организации и проведению контроля за деятельностью аудиторских организаций, различающихся по количеству сотрудников, их профессиональному уровню, а также по организации внутрифирменного контроля за качеством проводимых аудиторских проверок. Получение отчетности от аудиторских организаций и ее анализ позволят организовать систематический контроль с привлечением территориальных органов Минфина России и ведущих профессиональных аудиторских объединений.
Представляется правильным, что к настоящему времени созрели условия для усиления роли в регулировании аудиторской деятельности профессиональных объединений аудиторов. Во всяком случае вопросы подготовки и аттестации аудиторов, разработки правил (стандартов) аудиторской деятельности, осуществления в значительной части контроля за качеством работы аудиторов могут и должны решаться такими объединениями.
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ
1. Об аудиторской деятельности: федеральный закон № 307 – ФЗ от 30 декабря 2008 г. Принят ГД ФС РФ 24 декабря 2008 г. – Режим доступа: СПС Консультант Плюс;
2. Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов Приказ Минфина РФ № 119н от 28 декабря 2001 г. принят ГД ФС РФ 13 февраля 2002 г. – Режим доступа: СПС Консультант Плюс.
3. Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности» Приказ Минфина РФ № 696 от 23 сентября 2002 г. от 23 сентября 2002 г. – Режим доступа: СПС Консультант Плюс.
4. Агафонова, М.Н. Бухгалтерский учет : учеб. пособие для вузов / М.Н. Агафонова. – М.: Бератор – Пресс, 2003. – 504 с.
5. Бабаев, Ю.А. Международные стандарты финансовой отчетности : учебник / Ю.А. Бабаев. — Изд-во Проспект. — М.: ТК Велби, 2008. — 352 с.
6. Баканов, А.Д. Теория экономического анализа: учебник / М.И Баканов, А.Д. Шеремет. – 4-е изд., — М.: Финансы и статистика, 2001. — 416 с.
7. Бернстай, Л.А. Анализ финансовой отчетности: Теория, практика и интерпретация : учеб. пособие / Л.А. Бернстай, Я.В.Елисеева. – М.: Финансы и статистика, 2003. – 624 с.
8. Богатая, И.Н. Бухгалтерский учет: учебник / И.Н. Богатая. — Ростов н / Д.: Феникс, 2002. — 608 с.
9. Булыга, Р.П. Аудит: учебник / Р.П. Булыги. – М.: Юнити-Дана, 2009. — 431 с.
10. Вещунова, Н.Л. Бухгалтерский учет: учебник / Н.Л. Вещунова. — М.: ТК Велби, 2006. – 672 с.
11. Козлова, Е.П. Бухгалтерский учет в организациях: учебник / Е.П. Козлова. – 3-е изд. – М.: Финансы и статистика, 2003. – 752 с.
12. Кондраков, Н.П. Бухгалтерский учет: учеб. пособие / Н.П. Кондраков. – М. : Инфра-М, 2001. – 639 с.;
13. Ляховской В.С. Новые стандарты и методика аудита: учебник / В.С. Ляховской. — 2-е изд. — М.: Гелиос АРВ, 2005. — 464 с.
14. Мерзликина, Е.М. Аудит: учебник / Е.М. Мерзликина. — 3-е изд. – М.: Инфра-М, 2009. — 368 с.
15. Подольский, В.И. Аудит: учебник / В.И. Подольский. — 4-е изд. – М.: Юнити-Дана, 2009. — 744 с.
16. Скобара, В.В. Аудит: учебник / В.В. Скобара. – М.: Просвещение, 2005. – 479 с.
17. Сапожникова, Н.Г. Бухгалтерский учет : учебник / Н.Г. Сапожникова. — 2-е изд. — М.: Кнорус, 2008. — 464 с.
18. Финансовый менеджмент: Учебник. / Под ред. проф. И.В. Колчиной. – М.: Финансы, ЮНИТИ, 2009. – 413 с.
19. Шеремет А.Д., Финансы предприятий: Учебное пособие / А.Д. Шеремет А.Д. — М.: Инфра, 2009 г. – 343 с.
20. Шеремет, А.Д. Методика финансового анализа / А.Д. Шеремет. — М.: ИНФРА — М, 2007. – 296 с.
21. Шевелев, А.Е. Бухгалтерский финансовый учет: учебник / А.Е. Шевелев. – Ростов-на-Дону.: Феникс, 2004. — 480 с.
22. Шемукова, Т.Г., Городилова М.А. Аудит: теория и практика применения международных стандартов: учеб. пособие. — 2-е изд. – М.: Финансы и статистика, 2005. — 184 с.
23. Чая В.Т. Бухгалтерский учет: учеб. пособие / В.Т. Чая, О.В. Латыпова. — М.: Кнорус, 2007. — 496 с.